Les coûts préétablis et les standards

Objectifs du chapitre — À la fin de ce chapitre, vous saurez :

• définir les coûts préétablis et distinguer les types de standards ;
• établir une fiche de coût unitaire standard ;
• construire un budget flexible et calculer le coût standard de l'unité d'œuvre ;
• calculer le coût préétabli de la production réelle ;
• mesurer l'écart global et le répartir par élément de coût.

2.1 Les coûts préétablis

La comptabilité analytique de S3 calculait des coûts réels, connus après coup. Pour piloter, on a besoin de coûts calculés à l'avance, qui serviront de référence.

Définition — Coût préétabli. Coût évalué a priori, soit pour faciliter certains traitements analytiques (valoriser les sorties de stock sans attendre la fin du mois), soit pour permettre le contrôle de gestion par comparaison avec les coûts réels.

On distingue :

• le coût standard : coût préétabli avec précision, par une analyse technique (quantités) et économique (prix) ;
• le coût budgété : coût issu des prévisions budgétaires, souvent plus global ;
• le devis : coût préétabli pour une commande particulière.

Le coût standard sert à trois choses : évaluer rapidement les stocks et les coûts, fixer des prix de vente ou des prix de cession interne, et surtout contrôler l'efficience des centres de production par l'analyse des écarts (chapitres 3 et 4).

2.2 Les différents types de standards

Type de standard	Principe	Avantage	Inconvénient
Standard idéal (théorique)	Conditions parfaites : aucune panne, aucun déchet, rendement maximal	Montre le potentiel maximal	Inatteignable, démotivant
Standard normal (courant)	Conditions normales de fonctionnement : pannes et déchets usuels inclus	Réaliste, motivant	Doit être révisé régulièrement
Standard historique	Moyenne des coûts réels passés	Facile à établir	Perpétue les inefficiences passées
Standard prévisionnel	Tient compte des évolutions attendues (prix, technologie)	Adapté au budget	Repose sur des hypothèses

En pratique, on retient des standards normaux, exigeants mais atteignables : un objectif trop facile n'incite pas à progresser, un objectif impossible décourage.

2.3 L'établissement des standards

Un coût standard est toujours le produit d'une quantité standard par un prix standard :

$$\text{Coût standard d'un élément} = \text{Quantité standard} \times \text{Prix standard}$$

Élément	Quantité standard fixée par…	Prix standard fixé par…
Matières	Le bureau des méthodes : nomenclature, fiches techniques, taux de chute normal	Le service achats : prix prévisionnels, contrats fournisseurs
Main-d'œuvre directe	Études de temps (chronométrage), temps de référence	La direction des ressources humaines : taux horaire chargé prévu
Charges indirectes	Nombre d'unités d'œuvre par produit (heures-machine, heures de MOD)	Coût standard de l'unité d'œuvre, tiré du budget flexible du centre

2.4 La fiche de coût unitaire standard

Elle présente, pour une unité de produit, les quantités et les prix standards de chaque élément.

Exemple — une paire de chaussures « Atlas » (Fès) :

Élément	Quantité standard	Prix standard	Montant
Cuir	0,8 m²	60 DH le m²	48,00
Main-d'œuvre directe	1,5 h	36 DH l'heure	54,00
Centre Montage	1,5 h de MOD	30 DH l'heure	45,00
Coût de production standard			147,00 DH

2.5 Le budget flexible et le coût standard de l'unité d'œuvre

Les charges d'un centre ne sont pas proportionnelles à son activité : une partie est fixe. On établit donc un budget flexible, qui donne le montant prévisionnel des charges du centre pour différents niveaux d'activité :

$$\boxed{BF(A) = CV_u \times A + CF}$$

où $A$ est l'activité (en unités d'œuvre), $CV_u$ la charge variable par unité d'œuvre et $CF$ les charges fixes du centre.

Le coût standard de l'unité d'œuvre est calculé à l'activité normale $A_n$ :

$$\boxed{C_s = \frac{BF(A_n)}{A_n} = CV_u + \frac{CF}{A_n}}$$

Exemple — centre Montage : charges fixes 90 000 DH par mois, charges variables 12 DH par heure, activité normale 5 000 heures.

Activité (heures)	Charges variables	Charges fixes	Budget flexible	Coût de l'heure
4 000	48 000	90 000	138 000	34,50
5 000 (normale)	60 000	90 000	150 000	30,00
6 000	72 000	90 000	162 000	27,00

Le coût standard de l'heure est de 30 DH ($12 + 90\,000 / 5\,000$). On retrouve l'idée de l'imputation rationnelle (comptabilité analytique, chapitre 8) : le coût de l'heure varie avec l'activité à cause des charges fixes ; le standard le fixe au niveau normal.

2.6 Le coût préétabli de la production réelle

Pour contrôler, on ne compare pas le coût réel au budget initial (établi pour une production prévue), mais au coût standard de la production réellement obtenue :

$$\boxed{\text{Coût préétabli de la production réelle} = \text{Coût unitaire standard} \times \text{Production réelle}}$$

Sinon, un atelier qui aurait produit moins que prévu paraîtrait « économe » simplement parce qu'il a peu produit. C'est la règle de base de l'analyse des écarts.

2.7 L'écart global

$$\boxed{\text{Écart global} = \text{Coût réel} - \text{Coût préétabli de la production réelle}}$$

Il se calcule d'abord au total, puis par élément (matières, MOD, charges indirectes). Un écart positif est défavorable (le réel dépasse le standard), un écart négatif est favorable. Les chapitres 3 et 4 le décomposent pour en trouver les causes.

Vérification : la somme des écarts par élément est égale à l'écart global.

2.8 Méthode : de la fiche standard à l'écart global

1. Présenter la fiche de coût unitaire standard (quantité × prix pour chaque élément).
2. Pour les charges indirectes, construire le budget flexible et calculer le coût standard de l'UO à l'activité normale.
3. Calculer le coût préétabli de la production réelle (standard unitaire × quantités réellement produites).
4. Présenter le coût réel par élément.
5. Calculer les écarts par élément et l'écart global, en indiquant favorable ou défavorable.

Les pièges à éviter

• Comparer le coût réel au budget établi pour la production prévue au lieu de la production réelle.
• Calculer le coût standard de l'UO avec l'activité réelle au lieu de l'activité normale.
• Oublier les charges fixes dans le budget flexible.
• Retenir un standard idéal : il produit des écarts défavorables systématiques qui n'apprennent rien.
• Oublier d'indiquer si un écart est favorable ou défavorable.