Le contrôle des cycles significatifs
7.1 Le découpage par cycles
L'audit est organisé par cycles d'opérations homogènes, chacun regroupant les postes de bilan et de CPC qui lui sont liés :
| Cycle | Postes concernés | Risques typiques |
|---|---|---|
| Achats-Fournisseurs | Fournisseurs, charges, TVA récupérable | Achats fictifs, factures non comptabilisées (exhaustivité), doubles paiements |
| Ventes-Clients | Clients, chiffre d'affaires, TVA facturée | Ventes fictives, séparation des exercices (cut-off), créances douteuses non provisionnées |
| Stocks | Stocks, coût des ventes | Valorisation incorrecte, obsolescence non provisionnée, stocks fictifs |
| Trésorerie | Banques, caisse | Détournements, rapprochements bancaires non faits, découverts non autorisés |
| Immobilisations | Actif immobilisé, amortissements | Durées d'amortissement erronées, immobilisations fictives ou manquantes |
| Personnel | Charges de personnel, dettes sociales | Erreurs de paie, charges sociales non provisionnées |
7.2 Le principe du cut-off (séparation des exercices)
Vérifier que chaque opération est rattachée au bon exercice comptable : une vente livrée avant le 31/12 doit être comptabilisée sur l'exercice N, même si la facture est établie en N+1 — et inversement pour les charges.
7.3 Exemple de programme de travail — cycle Ventes-Clients
| Contrôle | Assertion visée |
|---|---|
| Circularisation d'un échantillon de clients | Existence |
| Rapprochement factures / bons de livraison / commandes | Exhaustivité, réalité |
| Test de cut-off sur les ventes de fin d'exercice | Séparation des exercices |
| Analyse de l'antériorité des créances et test de provision | Évaluation |
| Contrôle du calcul de la TVA facturée | Évaluation, conformité |
Exercice 1
Lors du contrôle du cycle Ventes-Clients d'une société au 31/12/N, l'auditeur relève qu'une facture de vente de 180 000 DH HT, correspondant à une marchandise livrée le 28/12/N (bon de livraison signé par le client à cette date), a été établie et enregistrée en comptabilité le 5/01/N+1.
Travail à faire :
- Quel principe comptable est ici en cause ?
- Quel est l'impact si cette anomalie n'est pas corrigée sur les comptes de l'exercice N ?
- Quelle écriture de régularisation (principe) l'auditeur doit-il proposer ?
Voir le corrigé
1) Principe en cause : le principe de séparation des exercices (cut-off) — la marchandise a été livrée (transfert de propriété/risques) le 28/12/N, la vente doit donc être rattachée à l'exercice N, indépendamment de la date d'établissement de la facture.
2) Impact si non corrigée : le chiffre d'affaires et le résultat de l'exercice N sont sous-évalués de 180 000 DH HT (ainsi que la créance client correspondante) ; symétriquement, ceux de l'exercice N+1 seraient surévalués du même montant — anomalie affectant la sincérité des deux exercices.
3) Régularisation proposée : constater sur l'exercice N une écriture de facture à établir (FAE) : débit du compte « Clients — Factures à établir », crédit des comptes de produits (vente de marchandises) et de TVA facturée, pour un montant de 180 000 DH HT (+ TVA correspondante), afin de rattacher la vente à l'exercice de livraison.
Exercice 2 — Cut-off sur les achats
Des marchandises ont été reçues le 29/12/N (bon de réception signé) et comptées dans l'inventaire du 31/12/N. La facture de 60 000 DH HT (TVA 20 %) n'est parvenue que le 8/01/N+1 et a été comptabilisée en N+1.
- Quel est l'impact sur le résultat de N si rien n'est corrigé ?
- Proposez l'écriture de régularisation au 31/12/N.
Voir le corrigé
1) Le stock final inclut ces marchandises mais l'achat n'est pas en charges : les charges de N sont sous-évaluées de 60 000 DH et le résultat de N surévalué d'autant. Les dettes fournisseurs sont aussi sous-évaluées de 72 000 DH.
2) Facture non parvenue (FNP) :
| Compte | Débit | Crédit |
|---|---|---|
| 6111 Achats de marchandises | 60 000 | |
| 3455 État, TVA récupérable (sur FNP) | 12 000 | |
| 4417 Fournisseurs, factures non parvenues | 72 000 |
L'essentiel — L'audit par cycles
- L'audit est découpé en cycles : achats-fournisseurs, ventes-clients, stocks, trésorerie, immobilisations, personnel.
- Risques typiques : achats fictifs ou non comptabilisés, ventes fictives, créances non provisionnées, stocks mal évalués, détournements de trésorerie, erreurs de paie.
- Cut-off (séparation des exercices) : chaque opération doit être rattachée à l'exercice de la livraison ou du service rendu.
- Régularisations : FAE (factures à établir) pour les ventes livrées non facturées, FNP (factures non parvenues) pour les achats reçus non facturés.
- Programme ventes-clients : circularisation (existence), rapprochement commandes / livraisons / factures (exhaustivité), test de cut-off, analyse de l'antériorité des créances (évaluation).